31. I ponownie będzie o podatkach...

Autor: radca prawny Maciej Bogucki

Tak mi ostatnio „się zdarza”, że co i rusz natrafiam na jakieś ciekawostki, dotyczące funkcjonowania jakże przez wszystkich znanej i kochanej instytucji fiskusa. Ostatnio było o kilku orzeczeniach TSUE, tym razem będzie o bardzo interesującej Uchwale 7 Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Otóż, w dniu 24 maja 2021 roku, w sprawie I FPS 1/21, rozpoznając stosowny wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorstw, NSA orzekł, że [W] świetle art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 z późn. zm.) oraz art. 1-3 i ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji.

Co to jednak oznacza w praktyce i jakie ma znaczenie dla podatników?

Aby to wyjaśnić, najpierw należy przedstawić tło, przez niektórych określane mianem „rysu historycznego”. Albo równie ładnie, ale to nie istotne.

Istotnym jest, że w Ordynacji podatkowej (Op), która to, jak wiadomo, jest podstawowym aktem prawnym regulującym wszelkie meandry postępowania podatkowego, jak i częściowo kwestie materialne – z których nas najbardziej interesuje tu przedawnienie – normodawca przewidział możliwość przedawnienia zobowiązania podatkowego (w art. 70 Op). zasadą jest, że owo zobowiązanie przedawnia się upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstało. Ale – bo, co oczywiste, zawsze jest jakieś „ale” – termin biegu przedawnienia może ulec przerwie lub zawieszeniu.

O przerwie biegu może nie tym razem, bo w kontekście przywołanej na wstępie Uchwały NSA bardziej interesująca jest kwestia zawieszenia biegu przedawnienia, a konkretnie, zawieszenie biegu przedawnienia w przypadku [w] szczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się niewykonaniem tego zobowiązania. ­ O tym stanowi wskazany w Uchwale NSA art. 70 § 6 ust. 1 Op w brzmieniu aktualnym, wprowadzonym po wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 roku w sprawie P 30/11. Skutkiem przywołanego orzeczenia TK było też wprowadzenie do Op art. 70c, wskazującego datę graniczną dopełnienia obowiązku informowania podatnika o postępowaniu karnoskarbowym.

Czemu to istotne – otóż postępowania, o których mowa w art. 70 § 6 ust. 1 Op generalnie inicjowane są przez Organy podatkowe. Do orzeczenia TK z 2012 roku podatnik pozostawał przy tym w błogiej nieświadomości, że zobowiązania mu się nie przedawniły. Przy „okazji” jednak pojawił się inny problem, wyszło bowiem na jaw, że Organy podatkowe nagminnie inicjowały postępowania podatkowe tylko i wyłącznie w celu uzyskania zawieszenia biegu przedawnienia – co oczywiście dawało więcej czasu (ponad ustawowe 5 lat…) na wydanie stosownych decyzji. Skalę obrazują dane statystyczne powszechnie dostępne, choćby na stronach Sejmu – wynika z nich, że około 75 -80% spraw jest inicjowanych wyłącznie w tym celu.

Problem instrumentalnego korzystania z instytucji wszczęcia postępowania karnoskarbowego (które z zasady natychmiast po wszczęciu, najdalej po postawieniu zarzutów, było zawieszane bez jakichkolwiek dalszych działań w sprawie), dostrzegł Rzecznik Praw Obywatelskich, inicjując w roku 2014 postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym, właśnie w przedmiocie stwierdzenia niezgodności z Konstytucją regulacji Op w powiązaniu z regulacjami Kodeksu karnoskarbowego (art. 114a kks, żeby być precyzyjnym). Sprawę w TK oparzono sygnaturą K 31/14 i … schowano do szuflady. A problem narastał. Narósł do tego stopnia, że w toku postępowań administracyjnych pojawiła się linia orzecznicza Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, zgodnie z którą Sądy te samorzutnie kontrolowały zasadność inicjacji postępowań karnoskarbowych uznając, że w przypadku, w którym postępowanie wszczęto „instrumentalnie” (o czym świadczyć mogło zwłaszcza zainicjowanie go bezpośrednio przez upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego) skutek zawieszenia biegu przedawnienia nie następuje – a w konsekwencji uchyleniu podlegały stosowne decyzje Organów podatkowych (tak np. WSA we Wrocławiu w sprawie I SA/Wr 365/19). Pojawiła się jednak wątpliwość, czy kontrola sądowoadministracyjna może sięgać tak daleko, aby w istocie podważyć określoną regulację prawną, dotychczas nie uznaną za niekonstytucyjną.

I tu właśnie ujawnia się w całej okazałości doniosłość Uchwały NSA. Potwierdza ona bowiem to, że sprawujące kontrolę sądowoadministracyjną nad poprawnością działania organów administracji Sądy Administracyjne nie tylko mają prawo, ale wprost obowiązek badania wszelkich aspektów przedstawionej im do rozstrzygnięcia sprawy – a zatem także i dokonania oceny, czy określone instytucje prawa nie są przez organy stosowane instrumentalnie, co może być traktowane jako ich nadużycie.

Orzeczenie to wprawdzie nie zmienia sytuacji osób, których sprawy już zostały prawomocnie osądzone, nie mniej jednak ma fundamentalne znaczenie dla tych podatników, których sprawy pozostają w toku, a w odniesieniu do których Organy podatkowe powołały się na zaistnienie przesłanki zawieszenia biegu przedawnienia. Aby bowiem „obronić” swoje stanowisko, będą musiały wykazać zasadność i celowość wszczęcia postępowania karnoskarbowego, jak i wykazać, że nie zostało ono zainicjowane jedynie dla pozoru.